在华南地区，来料加工厂通常是由地方政府设立的集体企业，并根据其与当地地方政府、国外公司签署的三方协议从事来料加工业务。虽然这类来料加工厂与国外公司没有股权控制关系，但其实际管理层大都来自国外公司，国外公司实际支付的工缴费一般也由该管理层根据来料加工厂所发生的成本和费用来确定，地方政府则按一定的比例从工缴费中提取管理费。

国家税务总局于今年年初颁布的国税发[2009]2号文件中正式印发了《特别纳税调整实施办法（试行）》（以下简称“实施办法”）。根据该文件要求，满足一定条件的企业自2008年起需要准备转让定价同期资料。鉴于华南地区来料加工厂的上述独特性，我们与华南地区各级税务机关（包括广东省级税务机关和深圳、珠海、东莞和中山市级税务机关）就来料加工厂对上述文件的适用性进行了探讨，以下是相关内容的总结。同时，我们亦提请企业注意与此相关的税务影响。

1. 来料加工厂适用于转让定价同期资料规则

· 尽管来料加工厂与国外公司没有股权控制关系，但是按照实施办法第九条规定的其他相关“控制”标准，来料加工厂仍可能被认定为该国外公司的关联企业。

· 根据实施办法第十五条规定，年度关联购销金额（来料加工业务按年度进出口报关价格计算）在2亿元人民币以上的企业一般需要准备转让定价同期资料。因此，税务机关在统计来料加工厂的购销金额时，将按年度进出口报关价格计算。

根据目前的法律，法规以及华南地区相关税务机关的理解，来料加工厂亦适用于实施办法中的同期资料规则——即来料加工厂如果达到实施办法中的相关条件，则需按要求准备相应的同期资料。

2. 未按规定准备转让定价同期资料的风险

在实践中，某些税务机关尚未调查来料加工厂的关联交易或者要求来料加工厂提交转让定价同期资料，其中的原因可能出于税务机关自身资源上的限制，暂无法将转让定价调查扩展到来料加工厂。但请注意，中国转让定价调查的法定追溯期为10年。因此，尽管某些税务机关可能在现阶段尚未非常关注来料加工厂的转让定价问题，但是来料加工厂仍有可能在未来10年内面临转让定价调查的风险。如果来料加工厂没有按规定准备和提供同期资料，则有可能面临以下风险：

· {zg}可达人民币5万元罚款；

· 可能成为税务局转让定价调查的重点对象；

· 如有转让定价调整，补交的税款不可免除5%罚息；

· 如果企业拒绝提供与其关联方之间的业务往来资料，或者提供虚假、不完整资料的，税务机关可以按照规定核定利润。

3. 其他须关注的税务问题

来料加工厂如果受到税务机关的转让定价调查，将不可避免地涉及对境外关联方相关信息的披露，这亦有可能导致税务机关对来料加工厂税务问题更为广泛的关注，尤其是境外关联方在中国内地的税务问题。这些问题无疑值得引起企业管理者的重视，其中包括但不限于：

· 根据《内地与香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》（以下简称《安排》），内地企业从香港企业承接加工贸易业务，香港企业在内地参与加工产品的生产、监督、管理或销售，可视该香港企业在内地构成了常设机构。虽然《安排》等有关规定尚未改变目前内地税务机关对承揽“来料加工”的上述内地企业按其取得的加工费收入征收企业所得税的实际做法，但是将来是否可能要对归属于该常设机构的利润征税？如果开征，该常设机构的利润如何确定？

· 如果今后内地税务机关对来料加工厂的征税导致双重征税问题，香港企业是否可以考虑通过香港税务局颁布的DIPN No. 45，向香港税务局申请相应调整，以避免双重征税？

· 根据中国政府与国外政府间签订的双边税收协定，香港以外的境外关联方参与来料加工厂产品的生产、监督、管理或销售，也极有可能被认定在中国内地构成常设机构，应如何控制相关的税务风险？

· 境外关联方（尤其是设在BVI等避税地的关联方）是否可能被认定为其实际管理机构在中国内地，从而构成中国居民企业？

鉴于以上可能存在的税务问题，以及中国政府相继出台的鼓励加工贸易企业转型升级的新政策，企业管理者需要重新审视其在华的经营战略和经营模式，包括是否就地转型，是否需要对经营模式，集团的股权架构及内部各企业间的职能划分进行调整等问题，在考虑降低实际税负率的同时，发现潜在的税务安排机会并尽可能降低未来的税务风险。

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