企业会计处理涉税问题浅析

    企业会计账务处理涉及税收问题较多，处理不当会面临补税、加收滞纳金和罚款，存在一定的涉税风险。因此，企业会计人员应xx税收政策规定，认真做好账务处理，规避不必要的涉税风险。现结合自己在企业所得税汇算清缴审核中发现的一些主要问题做些粗浅的分析，以求起到警示之作用。

    一、取得不符合不征税收入条件的财政性资金未按规定确认收入。 有的企业取得的政府及其有关部门的财政补助、补贴、xx贴息，以及直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收（不包括企业按规定取得的出口退税款）之财政性资金，不能提供财政及其他拨付部门规定该资金专项用途文件以及对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求等资料，按照财税[2008]151号、财税[2009]87号的相关规定，应并入当期的应纳税所得额。

    财税[2009]87号规定，企业取得财政性资金同时符合以下条件的，可作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：一是企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；二是财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；三是企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。 企业将符合规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的部分，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。

    二、生产中产生的下脚料及替换下的低值易耗品在处置时不确认收入。下脚料和低值易耗替换品是工业企业普遍存在着的，但是有些企业往往认为这些收入对方不要票，因此就不入账确认收入，形成了帐外收入。其实，对工业企业下脚料是否处置以及处置后是否确认收入是税务机关所xx的问题。因此，企业处置下脚料及低值易耗替换品后，应及时确认收入，计提销项税。

    三、实际发生的职工福利费未按规定先冲减以前年度余额。国家税务总局国税函[2008]264号文件规定：2008年及以后年度发生的职工福利费，应先冲减以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额，不足部分按新企业所得税法规定扣除。企业以前年度累计计提但尚未实际使用的职工福利费余额已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加应纳税所得额。

    有的企业应付福利费以前年度有余额的，2009年发生福利费不先冲减余额或部分冲减余额，造成实际发生的福利费不能在税前扣除。如某企业应付福利费2009年期初余额为45426元，2009年发生的福利费会计处理为：

    借：应付福利费   42686

      贷：现金      42686

    借：管理费用--福利费  12700

      贷：现金           12700

    借：应付福利费   28558

      贷：资本公积  28558   

    根据税收规定，应调增应纳税所得额41258元。

    应该注意的是：职工福利费的会计余额和税收余额有时是不相同的，以上题为例：2009年末会计结余=45426-42686=2740（元）；2009年末税收结余=45426-（42686-28558）-12700=18598（元）。

    四、支付的跨年度费用在当期一次性税前扣除。有的企业支付的跨年度的场地租赁费、占地租金、承包费等费用未分期在税前扣除，而是在支付年度一次性扣除。也有的企业把上年度的费用放在下年度扣除，有人为调节利润之嫌。《企业所得税法实施条例》第九条规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。因此，对已在税前扣除的不属于本年度的费用做纳税调增处理。

    五、发生的资本性支出在发生当期直接扣除。有的企业把符合资产化条件的支出在发生当期直接扣除，如购买的应作为固定资产管理的大型空调直接计入办公费用、为购买固定资产发生的借款利息支出直接在财务费用列支、发生的固定资产改建支出一次性列支修理费等，不按税法规定分期折旧、摊销或计人有关投资的成本。企业将资本性支出在发生当期直接扣除，多计当年费用，减少应纳税所得额，应作纳税调增处理。　　

    六、手续费及佣金支出未按规定的比例、范围扣除或未签订代办协议或合同等。有的企业超出手续费及佣金扣除比例税前列支、对本单位员工招揽业务发放手续费及佣金、支付手续费及佣金未取得合法票据以及不与代办人签订协议或合同。财政部 国家税务总局《关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）规定：（1）企业（不含保险企业）发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过按与具有合法经营资格中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等)所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额，准予扣除；超过部分，不得扣除。（2）企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。（3）企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。因此，对不符合上述规定的手续费及佣金支出不得在企业所得税前扣除。

    七、各种赞助支出以及税法规定以外的捐赠支出在税前列支。有些企业向驻地村镇支付的新农村建设赞助款、街道绿化赞助款、村小学建设赞助款以及其他不符合税法规定的捐赠支出在税前列支。根据税法规定，企业发生的各种赞助支出以及税法规定以外的捐赠支出在计算应纳税所得额时不得扣除。

    八、在费用中列支与生产经营无关的其他支出。有的企业把购买的鞭炮、支付的老年俱乐部基金等在营业费用中列支,根据税法规定，企业发生的与生产经营无关的其他支出，不得在计算应纳税所得额扣除。

    九、计提而未发生的各类费用在税前列支。一些企业计提的工资薪金、基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费、住房公积金、补充养老保险、补充医疗保险以及在成本费用核算中预提的各种费用在汇算清缴年度没有支付，或有的费用计入“其他应付款”等科目，如职工取暖费、水电费、邮电费、租金等在本期没有实际支付或者多提少缴。根据真实性扣除原则，对此应调增应纳税所得额。

    十、费用支出未能取得合法的凭据。企业在发生具体的扣除事项时，凭证成为企业所得税税前扣除的重要依据和证明材料。xx作为一种重要的外来原始凭证，是纳税人接受税务管理及制作记账凭证、登记会计账簿的重要依据。实际工作中，不少企业发生的费用支出不能取得合法票据，以“无抬头”、“抬头名称不是本企业”、“抬头为个人”、“以前年度xx”，“假xx”、“白条”、“支付给企业性单位费用使用财政收据”等为依据列支成本、费用，结果不能在税前扣除。 

    十一、用财政专项资金购置的固定资产计提折旧并在税前扣除。有的企业用财政性资金购买了机器设备等固定资产，计提了折旧并在税前扣除。根据财政部 国家税务总局《关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）规定：企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。因此，对在税前扣除的折旧及摊销应作纳税调增处理。

    十二、未经审批的资产损失在营业外支出中列支并税前扣除。国家税务总局《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发[2009]88号）规定了需要审批的资产损失和可由企业自行计算扣除的资产损失。企业应当分清审批与自行扣除资产损失的范围，不能把需审批扣除的资产损失自行扣除。发生资产损失需报批的，应按照税务机关的要求提供相关证据并及时报批。企业发生的应审批而没有经过税务机关审批的资产损失，不得税前扣除，应调增应纳税所得额。实际工作中，有的企业对数额较小的资产损失不予报批，也有的企业发生资产损失长期挂在“待处理财产损益”科目，使自身的合法权益得不到保障。

    十三、结转成本或无固定方法或采用后进先出法。有的企业结转产品成本时随意性较大，成本计算方法不确定，造成多转或少转成本，致使当期利润不真实。还有的个别企业仍然采用后进先出法结转产品成本。《企业会计准则第1号—存货》第十四条规定：企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。《企业所得税法实施条例》第七十三条规定：企业使用或者销售的存货的成本计算方法，可以在先进先出法、加权平均法、个别计价法中选用一种。计价方法一经选用，不得随意变更。可见，不管是会计上还是税收上都明确规定了存货的结转方法，并均已取消了后进先出法。

    十四、人为调节产品成本。有的工业企业随意加大产品生产成本，当产品成本大大高于销售价格时，又人为下调存货成本，借记“库存商品-A×××万元”,贷记“库存商品-B××万元、C××万元”，虚增某一库存商品价值，形成虚库存。分析其原因，无非有两种可能：一是企业为了多抵扣进项税额，虚假购进材料，取得虚开的增值税专用xx。这样，既少缴了增值税，又加大了产品成本，减少了利润。二是销售商品不计收入，库存商品账物不符。这种情况一旦被税务机关查出，其虚库存就有被要求确认收入的风险。

    十五、处置生产中产生的下脚料等多结转成本费用。一般情况下，企业的下脚料成本已包含在产成品成本之中，企业只在处置下脚料时仅就收入进行账务处理即可：借记“银行存款或现金”，贷记“其他业务收入”、贷记“应交税金-应交增值税-销项税额”。月末，借记“其他业务收入”，贷记“本年利润”。但有的企业对下脚料先作入库处理：借记“库存商品-下脚料”，贷记“生产成本”。销售下脚料结转成本时：借记“其他业务支出”，贷记“库存商品”。其“其他业务支出”不按下脚料入库时的成本结转，人为多转成本，减少应纳税所得额。对多结转的成本费用，应调增应纳税所得额。

    十六、对当期不能扣除以后年度允许税前扣除的事项应进行账务调整、设置备查账。企业发生的当期不能扣除，以后年度按规定可分期摊销或计提并允许税前扣除的事项，如固定资产折旧额等时间性差异，通过调整企业所得税年度纳税申报表调增应纳税所得额，补缴漏缴的企业所得税，并应调账转回，在以后年度按规定税前扣除。例如企业购买应计入“固定资产”科目的办公设备，在“管理费用”科目列支。根据税法“资本性支出不得在当期一次性扣除”的规定，应调增应纳税所得额。但以后年度根据该项资产的折旧年限可分期计入“管理费用”科目，并在税前扣除。故应调账：

    借：固定资产        

      贷：以前年度损益调整  

    通过相应的账务处理，并对当年已作纳税调增但以后年度可在税前扣除的事项设置备查账，以避免以后年度多缴企业所得税。